Manuel : Comptabilité approfondie (Epreuve 10) Edition Dunod








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IV.L’amortissement d’une immobilisation corporelle





Rappels

Principes :

  • Premier temps : calcul des amortissements et de la VNC

VNC = Valeur brute – Amortissements

  • Deuxième temps : valeur d’inventaire = valeur actuelle

SI Valeur actuelle < VNC après amortissements, ALORS la VNC est ramenée à la valeur actuelle par une dépréciation d’où :

VNC = Valeur brute – Amortissements - Dépréciations
Champ d’application = immobilisations corporelles et incorporelles





I – Définitions et principes généraux

1 – Actif amortissable

Un actif amortissable est un actif dont l’utilisation par l’entité est déterminable (PCG 322-1.1).

a – Caractère déterminable

Usage attendu limité dans le temps (du fait de l’usure physique, de l’évolution technique ou de règles juridiques)

b – Mesure de l’utilisation

Utilisation = consommation des avantages économiques attendus (notion d’unités d’œuvre)

c – Référence à l’utilisation par l’entité

L’utilisation de réfère à l’entreprise et non à des usages généraux.





I – Définitions et principes généraux

2 – L’amortissement

L’amortissement d’un actif est la répartition systématique de son montant amortissable en fonction de son utilisation (PCG 322-1.3)

3 – Le plan d’amortissement

Le plan d’amortissement est la traduction comptable de la répartition de la valeur amortissable selon le rythme de consommation des avantages économiques attendus en fonction de son utilisation probable (PCG 322-1-3)




I – Définitions et principes généraux

4 – Caractère obligatoire

  • Obligation comptable (Code com et PCG) même en l’absence ou l’insuffisance de bénéfice.

  • Obligation fiscale (CGI) avec :

    • l’obligation d’un amortissement minimum égal à l’amortissement linéaire cumulé (sinon : Amortissement Irrégulièrement Différés (AID) non déductibles définitivement)

    • l’obligation d’effectuer « réellement » l’amortissement, c’est-à-dire de les comptabiliser (règle de la primauté du fait comptable), sous peine de non déduction ultérieure (amortissements irrégulièrement différés - AID);

Remarque : il existe pour certain biens un maximum fiscal de déduction avec les méthodes du dégressif fiscal et de l’amortissement exceptionnel



II – Le plan d’amortissement

1 – Caractéristiques générales

  • PA propre à chaque actif amortissable déterminé par la direction de l’entreprise à la date d’entrée du bien à l’actif (PCG 322-4.6)

  • Cas de composants : un PA propre à chacun des éléments (PCG 311-2)

  • Respect du principe de permanence des méthodes sauf modification significative dans l’utilisation prévue (PCG 322-4.6)




  • Champ d’application : s’applique aux immobilisations corporelles et incorporelles

  • Forme : tableau prévisionnel

  • Quatre paramètres : base amortissable, durée d’amortissement, mode d’amortissement, date de départ de l’amortissement







II – Le plan d’amortissement

2 – La base amortissable

La base amortissable d’un actif est sa valeur brute sous déduction de sa valeur résiduelle (PCG 322-1.3)

a – La valeur brute

Valeur brute = valeur d’entrée (ou valeur réévaluée)

b – La valeur résiduelle

Montant, net des coûts de sortie attendus, que l’entreprise obtiendrait de la cession de l’actif sur le marché à la fin de son utilisation (PCG 322-1.6)

Coûts de sortie = directement attribuables (à l’exclusion des charges financière et de l’impôt) : remise en état, frais d’acte…

La VR est prise en compte si elle est significative et mesurable.





II – Le plan d’amortissement

2 – La base amortissable

c – Position fiscale

Base amortissable = « prix de revient » de l’immobilisation (càd sa valeur brute en général).
La valeur résiduelle n’est pas admise fiscalement.

Donc : base fiscale ≠ base comptable
 Amortissement fiscal > amortissement comptable

 nécessité d’amortissements dérogatoires afin de ne pas être pénalisé fiscalement



Application sur Amortissement dérogatoire : page 125


II – Le plan d’amortissement

3 – La durée d’amortissement de l’actif

a – Règle comptable

Durée d’amortissement = durée d’utilisation probable (en se référant aux caractéristiques propres de l’E et non aux usages de la profession)

Donc : la durée d’utilisation peut être < à la vie économique

b – Position fiscale

Durée d’amortissement = durée normale d’utilisation (ou durée d’usage)

D’où possibilité d’amortissement comptable ≠ d’amortissement déductible fiscalement





II – Le plan d’amortissement

3 – La durée d’amortissement de l’actif

b – Position fiscale

Durée d’utilisation comptable > durée d’usage fiscale

Durée d’utilisation comptable < durée d’usage fiscale

Amortissement comptable < amortissement fiscal déductible

Amortissement comptable > amortissement fiscal déductible

Amortissement dérogatoire (sauf cas abusif)

Réintégration extra-cptable

Fraction réintégrée déduite ultérieurement

  • lors de la cession

  • ou sur la durée d’usage résiduelle, de manière linéaire





Application page 126
Deux méthodes de traitement des distorsions entre amortissements comptables et amortissements fiscaux

Il existe des distorsions entre amortissement économique et amortissement fiscal car :

les règles comptables ont été définis par le règlement CRC 2002-10 – (CRC : Comité de la réglementation comptable)

sur le plan fiscal, c’est l’instruction fiscale n° 213 du 30 décembre 2005 qui prévaut
Selon que, pendant les 1ères années, les amortissements fiscaux sont supérieurs ou inférieurs aux amortissements économiques, les divergences seront traitées de 2 manières différentes :

- soit par des écritures comptables (enregistrement des amortissements dérogatoires)

- soit par des ajustements extra-comptables (intégrations, déductions)
Traduction de la divergence par des écritures comptables

Enregistrement des amortissements dérogatoires :

Si pendant les 1ères années d’amortissement, l’amortissement fiscal est supérieur à l’amortissement économique  les amortissements dérogatoires commencent toujours par des dotations et se terminent par des reprises.
Rappel du cours de comptabilité approfondie :

Comptablement, l’amortissement fiscal B est décomposé en :

amortissement économique A

amortissement dérogatoire C
tableau donnant : - amortissement économique = A

- amortissement fiscal = B

- différence entre 2 : amortissement dérogatoire (DAP ou RAP) = C



Année

Amortissement économique

= A

Amortissement fiscal = B

Amortissement dérogatoire = Amort fiscal – amort économique = C

Dotation

Reprise

N

N+1

.




B > A
B < A

X
-

-
Y

Total














écritures comptables :
Amortissement Dt 681 DAP amortissement économique A

Economique Cr 28 Amortissement économique A




D’abord des Dotations d’amortissements dérogatoires

Amortissement Dt 68725 DAP amortissement dérogatoire C

Dérogatoire Cr 145 Amortissement dérogatoire C
Puis des Reprises d’amortissements dérogatoires

Dt 145 Amortissement dérogatoire C

Cr 78725 RAP amortissement dérogatoire C

Fiscalement : comme les 2 dotations aux amortissements (économique A et dérogatoire C) sont :

enregistrés en comptabilité (compte 628 et 68725)

déductibles

RAF du point de vue fiscal





Traduction de la divergence par des ajustements fiscaux (réintégrations puis déductions)
Ce sera le cas où pendant les 1ères années d’amortissement, l’amortissement fiscal est inférieur à l’amortissement économique.


Année

Amortissement économique

= A

Amortissement fiscal = B

Ajustements fiscaux = Amort fiscal – amort économique = C

Réintégration

Déduction

N

N+1

.




B < A
B > A

X
-

-
Y


Aucune écriture comptable n’est enregistrée. Les ajustements se font de façon extra-comptable :

D’abord des réintégrations quand amortissement fiscal < amortissement comptable

Puis déduction quand amortissement fiscal > amortissement comptable



II – Le plan d’amortissement

3 – La durée d’amortissement de l’actif

c – Dérogation comptable pour les PME

PME autorisée à retenir comptablement, pour les immobilisations non décomposables, la durée d’usage (au lieu de la durée d’utilisation).

Mesure de simplification permettant d’aligner la durée comptable sur la durée fiscale.





II – Le plan d’amortissement

4 – Le mode d’amortissement

a – Règle comptable

« Le mode d’amortissement doit permettre au mieux de traduire le rythme de consommation des avantages économiques attendus de l’actif… » (PCG 322-4.5)

Aucune méthode n’est donc conseillée ou interdite. Le choix est laissé à l’entreprise, le seul objectif étant la meilleure traduction économique.

La consommation peut être déterminée:

    • en unités de temps (de manière linéaire, croissante ou décroissante)

    • en unités d’œuvre, càd de manière variable (en fonction du nombre de km parcourus, de pièces produites, etc)

A défaut de mode adapté, le mode linéaire est appliqué




II – Le plan d’amortissement

4 – Le mode d’amortissement

b – Position fiscale

Modes d’amortissement autorisés :

  • linéaire (droit commun)

  • dégressif (fiscal) ou exceptionnel

  • variable dans certains cas limités (1)

Si dotation comptable < dotation fiscale : amortissement dérogatoire

Si dotation comptable > dotation fiscale : réintégration xxtracomptable de la fraction excédentaire de dotation

5 – Date de départ de l’amortissement

= date de début de consommation des avantages économiques, en général : date de mise en service

(peut-être ≠ règles fiscales : ex date d’acquisition pour amortissement dégressif)


  1. il faut que la consommation des avantages économiques soit connue de façon fiable dès l’origine.




III – La révision du plan d’amortissement

1 – Modification significative de l’utilisation prévue

  • DOIT entraîner la révision du plan d’amortissement.

  • Révision prospective (et non rétrospective)

  • Taux d’amortissement ajusté pour l’exercice en cours et les suivants.

  • Changement d’estimation à mentionner en annexe.

2 – Modification de la base amortissable

La comptabilisation d’une dépréciation (dotation ou reprise) modifie de manière prospective la base amortissable de l’actif déprécié (PCG 322-4.6) (1)


  1. Je ne parle pas du changement de la base amortissable, dû à une variation de valeur résiduelle car non prévue au PCG.

IV – L’amortissement d’une IC décomposable

1 – Règles comptables

  • IC décomposable = nécessité d’établir un PA pour chacun des composants

  • Règles = identiques à celles d’une IC non décomposable

2 – Position fiscale

a – Base fiscale = prix de revient fiscal (sans prise en compte de la valeur résiduelle)

b – Durée d’amortissement des composants

  • identifiés à l’origine

Durée retenue en fiscalité = durée d’utilisation (comme en comptabilité), si absence durée d’usage

  • identifiés en cours de vie : modification des montants amortissables et des PA sans pénalisation fiscale (1)







  1. Application page 134




IV – L’amortissement d’une IC décomposable

2 – Position fiscale

c – Durée d’amortissement de la structure

= durée d’usage fiscale applicable à l’IC dans son ensemble (≠ durée d’utilisation comptable)

d – l’amortissement dégressif

Structure et composants peuvent être amortis selon le mode dégressif


Application page 135


V – Les immeubles de placement

Notion fiscale introduite par la loi de finances 2006

Notion non définie par le PCG

Objet d’une norme spécifique en IFRS (IAS 40)

Durée d’amortissement fiscal : durée réelle d’utilisation de chaque élément (et non durée d’usage)
VI – Amortissement exceptionnel

Amortissement fiscal, accéléré sur 12 mois, en faveur de certains investissements (logiciels acquis, matériels destinés à économiser de l’énergie, anti-pollution…)

à Enregistrement d’un amortissement dérogatoire (1)



(1) Application page 138



DCGCompta5.doc Les immobilisations corporelles /
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